關于印發《企業所得稅年度納稅申報鑒證業務指導意見（試行）》的通知

企業所得稅年度納稅申報鑒證業務指導意見（試行）

    為了規范注冊稅務師開展企業所得稅年度納稅申報鑒證業務，根據《中華人民共和國企業所得稅法》及其實施條例、《中華人民共和國稅收征收管理法》及其實施細則、《注冊稅務師涉稅鑒證業務基本準則》（以下簡稱“基本準則”）等有關稅收規章和規范性文件(以下簡稱稅法)的規定，制定本指導意見。

第一章  年度納稅申報鑒證業務準備

    第一條  鑒證人承接鑒證業務，應當具備下列條件：
    （一）具有實施所得稅年度申報鑒證業務的能力；
    （二）質量控制制度健全有效，能夠保證執業質量；
    （三）能夠獲取有效證據以支持其結論，并出具書面鑒證報告；
    （四）能夠承擔執業風險。
    第二條  鑒證人承接鑒證業務前，應當初步了解業務環境，決定是否接受委托。
    業務環境包括：約定事項，委托目的，報告使用人的需求，被鑒證人遵從稅法的意識，被鑒證人的基本情況、國家統一會計制度執行情況、內部控制情況、重大經濟交易事項等情況。
    第三條  鑒證人決定承接鑒證業務的，應當與委托人簽訂業務約定書，并按照有關規定向稅務機關備案。
    第四條  鑒證人承接鑒證業務后，應當及時確定項目組及其負責人，并按照執業規范的要求，編制業務計劃，組織業務實施。

第二章  年度納稅申報鑒證業務實施

第一節  收入類項目鑒證

    第五條  鑒證收入類項目，應當包括銷售貨物收入，提供勞務收入，轉讓財產收入，股息、紅利等權益性投資收益，利息收入，租金收入，特許權使用費收入，接受捐贈收入和其他收入。
    收入類項目的鑒證，應當采取下列方法：
    （一）評價有關收入的內部控制是否存在、有效且一貫遵守；
    （二）關注收入申報是否正確；
    （三）審核、確認收入的分類；
    （四）審核收入確認的條件是否恰當；
    （五）確定收入確認時間；
    （六）運用適當技術手段，對收入的真實性、完整性進行審核；
    （七）評價收入項目的會計核算和計量是否正確執行國家統一會計制度；
    （八）評價特殊業務處理是否正確。
    第六條  鑒證收入類調整項目，應當包括視同銷售收入，接受捐贈收入，不符合稅收規定的銷售折扣和折讓，未按權責發生制原則確認的收入，按權益法核算長期股權投資對初始投資成本調整確認收益，按權益法核算的長期股權投資持有期間的投資損益，特殊重組，一般重組，公允價值變動凈收益，確認為遞延收益的政府補助，境外應稅所得，不允許扣除的境外投資損失，不征稅收入，免稅收入，減計收入，減、免稅項目所得，抵扣應納稅所得額及其他。
    收入類調整項目的鑒證，應當采取下列方法：
    （一）依據稅法和國家統一會計制度（包括會計準則，下同），結合被鑒證人的業務活動類型和行業特點以及企業稅務風險管理制度，識別和確認所有收入類調整事項；
    （二）依據國家統一會計制度，評價收入類調整事項的賬載金額的準確性；
    （三）依據稅法和國家統一會計制度，確認稅收金額與賬載金額的差異；
    （四）依據稅法，審核確認收入類調整金額。

第二節  扣除類項目和彌補虧損類項目鑒證

    第七條  鑒證扣除類項目，應當包括企業實際發生的與取得收入有關的、合理的成本、費用、稅金、損失和其他支出。
    扣除類項目的鑒證，應當采取下列方法：
    （一）評價有關扣除項目的內部控制是否存在、有效且一貫遵守；
    （二）根據合同（協議）、發票、付款憑證等，確定扣除項目發生的實際情況；
    （三）根據業務活動的類型，確認扣除項目的特征；
    （四）選擇適用的扣除項目確認條件；
    （五）確定扣除項目的確認時間；
    （六）評價使用或者銷售存貨成本的計算方法；
    （七）抽查大額業務支出，評價其支出的合理性；
    （八）審核有關支出是否區分收益性支出和資本性支出；
    （九）根據財務會計報告和其他會計核算資料，審核扣除項目會計核算執行國家統一會計制度的情況；
    （十）根據國家統一會計制度規定的計量方法，審核扣除項目的計量情況；
    （十一）審核企業不征稅收入用于支出所形成的費用或者財產,是否已經在稅前扣除或者計算對應的折舊、攤銷已經在稅前扣除。
    第八條  鑒證扣除類調整項目，應當包括視同銷售成本，工資薪金支出，職工福利費支出，職工教育經費支出，工會經費支出，業務招待費支出，廣告費和業務宣傳費支出，捐贈支出，利息支出，住房公積金，罰金、罰款和被沒收財物的損失，稅收滯納金，贊助支出，各類基本社會保障性繳款支出，補充養老保險、補充醫療保險，與未實現融資收益相關在當期確認的財務費用，與取得收入無關的支出，不征稅收入用于支出所形成的費用，加計扣除及其他。
    扣除類調整項目的鑒證，應當采取下列方法：
    （一）依據稅法和國家統一會計制度，結合被鑒證人的業務活動類型和行業特點以及企業稅務風險管理制度，識別和確認扣除類調整事項的真實性和合法性；
    （二）依據國家統一會計制度，評價扣除類調整事項的賬載金額的準確性；
    （三）依據稅法和國家統一會計制度，確認稅收金額與賬載金額的差異；
    （四）依據稅法，審核確認扣除類調整金額。
    第九條  鑒證彌補虧損類項目，應當包括當年可彌補的所得額、以前年度虧損彌補額、本年度實際彌補的以前年度虧損額、可結轉以后年度彌補額。
    彌補虧損類項目的鑒證，應當采取下列方法：
    （一）依據稅法，結合企業日常經營業務、資產重組情況以及企業稅務風險管理制度，確認被鑒證人當年合并分立企業轉入的可彌補虧損額以及可彌補的所得額；
    （二）依據稅法，結合企業以前年度企業所得稅年度納稅申報鑒證報告以及稅務機關的相關審批或備案資料，確認被鑒證人以前年度的盈利額、虧損額、合并分立企業轉入可彌補虧損額和以前年度虧損彌補額；根據約定，可以對以前年度及合并分立企業轉入可彌補虧損額進行延伸鑒證；
    （三）依據稅法，確認當年可彌補的所得額、本年度實際彌補的以前年度虧損額和可結轉以后年度彌補的虧損額。
 

第三節  資產類項目鑒證

    第十條  鑒證資產類項目，應當包括固定資產、生物資產、無形資產、長期待攤費用、投資資產、存貨等。
    資產類項目的鑒證，應當采取下列方法：
    （一）依據稅法，結合被鑒證人的業務活動類型和行業特點以及企業資產管理制度，確認企業取得該項資產實際發生的實際計稅基礎；
    （二）依據稅法，結合被鑒證人的業務活動類型和行業特點以及企業稅務風險管理制度，確認企業處置資產、重組中的資產轉移以及資產賬面價值的調整所產生的所得或損失；
    （三）依據國家統一會計制度，確認企業持有各項資產期間資產增值、減值、公允價值的變動、減值準備的計提；
    （四）依據稅法，確認按照規定扣除的折舊、折耗、攤銷、準備金后的資產凈值。
    第十一條  資產類項目折舊、攤銷、處置的鑒證，應當采取下列方法：
    （一）依據國家統一會計制度，結合被鑒證人的資產類別和行業特點以及企業資產管理制度，確認資產原值的賬載金額、殘值率、折舊攤銷方法、折舊攤銷年限、本期折舊攤銷額以及存貨的購（產）銷存計價方法是否正確；
    （二）依據稅法，結合被鑒證人的資產類別和行業特點，確認資產的計稅基礎、折舊方法、折舊攤銷年限、本期折舊攤銷額以及存貨的購（產）銷存計稅基礎計算結轉是否符合規定；
    （三）依據稅法，確認資產項目折舊、攤銷、分配、扣除的納稅調整項目證據資料和金額計算資料；
    （四）企業轉讓或者以其他方式處置資產的，應當鑒證其申報扣除的資產凈值。
    第十二條  鑒證投資資產類項目，應當包括權益性投資資產和債權性投資資產。
    投資資產類項目的鑒證，應當采取下列方法：
    （一）依據稅法，結合被鑒證人的投資資產管理情況，重點關注投資資產中的長期股權投資以及公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產，并關注金融負債。確認長期股權投資的計稅基礎和長期股權投資轉讓所得或損失；確認公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產和金融負債的期初、期末計稅基礎。
    （二）依據國家統一會計制度，確認長期股權投資或者債權投資的期初投資額、本年度增減投資額、會計核算方法、權益法核算對初始投資成本調整產生的收益、投資收益、投資損益；確認長期股權或者債權投資轉讓的凈收入、會計成本、轉讓所得或損失。
    （三）依據稅法，確認長期股權投資的股息紅利是免稅收入還是全額征稅收入，確認長期股權投資轉讓所得的凈收入、轉讓所得或損失。
    （四）確認長期股權投資或者債權投資持有期間的股息紅利、利息的會計與稅收的差異金額；確認長期股權投資或者債權投資轉讓所得或損失的會計與稅收的差異金額。
    第十三條  鑒證資產類調整項目，應當包括資產損失，固定資產折舊，生產性生物資產折舊，長期待攤費用的攤銷，無形資產攤銷，投資轉讓、處置所得，油氣勘探投資，油氣開發投資及其他。
    資產類調整項目的鑒證，應當采取下列方法：
    （一）依據稅法，結合被鑒證人的資產情況和行業特點以及企業稅務風險管理制度，確認資產類調整事項；
    （二）依據被鑒證人資產損失、資產折舊攤銷納稅調整以及長期股權投資所得等情況，確定調增金額和調減金額。
 

第四節  資產減值準備金調整項目鑒證

    第十四條  鑒證資產減值準備金調整項目，應當包括壞（呆）賬準備，存貨跌價準備，持有至到期投資減值準備，可供出售金融資產減值，短期投資跌價準備，長期股權投資減值準備，投資性房地產減值準備，固定資產減值準備，在建工程（工程物資減值）準備，生產性生物資產減值準備，無形資產減值準備，商譽減值準備，貸款損失準備，礦區權益減值及其他。
    資產減值準備金調整項目的鑒證，應當采取下列方法：
    （一）依據國家統一會計制度，結合被鑒證人的資產情況和行業特點以及企業管理制度，確認各項準備金的期初余額、本期轉回額、本期計提額、期末余額；
    （二）依據稅法，確認允許稅前扣除的準備金支出；
    （三）依據會計核算的本期轉回額和本期計提額與稅法規定允許稅前扣除的準備金支出額進行分析對比，確認納稅調增金額和調減金額。
 

第五節  特別納稅調整項目鑒證

    第十五條  特別納稅調整項目的鑒證，應當采取下列方法：
    （一）依據稅法，結合被鑒證人的企業組織結構、經營情況、行業特點和企業稅務風險管理制度，識別企業的特別納稅調整事項。
    （二）依據稅法，根據約定，結合企業的同期資料、企業關聯交易申報表，判斷被鑒證人的關聯交易是否應當申報；分析企業財務報表附注、財務情況說明書關于關聯交易的披露說明與企業關聯交易申報表的差異及企業對差異的解釋；
    （三）依據國家稅務總局發布的特別納稅調整規定，確認被鑒證人本年度應當調整的應納稅所得額。
 

第六節  企業境外所得稅收抵免項目鑒證

    第十六條  鑒證企業境外所得稅收抵免項目，應當包括境外所得分回情況、境外應納稅所得額、分國(地區)別的可抵免境外所得稅稅額、分國(地區)別的境外所得稅的抵免限額等。
    企業境外所得稅收抵免項目的鑒證，應當采取下列方法：
    （一）確認被鑒證人在應納稅額中抵免其境外繳納的所得稅額是否符合稅法的規定；
    （二）確認被鑒證人當期實際可抵免分國（地區）別的境外所得稅稅額和抵免限額；
    （三）確認被鑒證人按照稅法規定確定的境外所得、境外應納稅所得額和可抵免境外所得稅稅額；
    （四）確認被鑒證人在境外投資收益實際間接負擔的稅額，并審核由被鑒證人直接或者間接持有20%以上股份的外國企業，是否符合按照稅法規定持股方式的三層外國企業；
    （五）確認被鑒證人從與我國政府訂立稅收協定（或安排）的國家（地區）取得的所得，按照該國（地區）稅收法律享受的免稅或減稅待遇的具體數額；
    （六）確認被鑒證人在境外一國（地區）當年繳納和間接負擔的符合規定的所得稅稅額低于或者超過所計算的該國（地區）抵免限額的，可據實抵免或者抵補的具體數額；
    （七）審核被鑒證人擬向主管稅務機關申請采取簡易辦法對境外所得已納稅額計算抵免是否屬于稅法規定的情形；
    （八）被鑒證人在境外投資設立不具有獨立納稅地位的分支機構，其計算生產、經營所得的納稅年度與我國規定的納稅年度不一致時，確認其采用的境外納稅年度確定是否符合稅法規定；
    （九）確認被鑒證人抵免境外所得稅額后實際應納的所得稅額。
 

第七節  稅收優惠項目鑒證

    第十七條  鑒證稅收優惠項目，應當包括免稅收入、減計收入、加計扣除、減免所得額、減免所得稅額、抵扣應納稅所得額、抵免所得稅額等。
    稅收優惠項目的鑒證，應當采取下列方法：
    （一）依據稅法，結合被鑒證人的業務類型、行業特點、企業稅務風險管理制度以及稅務機關對稅收優惠項目審批或備案情況，確認稅收優惠項目是否真實、享受優惠的條件是否具備、享受稅收優惠的計算是否準確，確認小型微利企業的從業人數、資產總額、所屬行業等情況；
    （二）依據稅法，確認被鑒證人開發新技術、新產品、新工藝發生的研究開發費用是否作為加計扣除基數；
    （三）依據稅法，確認免稅收入，減計收入，減免稅項目所得、加計扣除、抵扣應納稅所得額的納稅調整減少額，減免所得稅額和抵免所得稅額；
    （四）依據稅法，審核被鑒證人同時從事不同企業所得稅待遇的項目，是否單獨計算所得并合理分攤企業的期間費用。
 

第八節  應納所得稅額項目鑒證

    第十八條  鑒證應納所得稅額項目，應當包括實際應納所得稅額、累計實際已預繳的所得稅額、匯總納稅的總機構所屬分支機構分攤的預繳稅額、本年應補（退）的所得稅額。
    應納所得稅額項目的鑒證，應當采取下列方法：
    （一）依據稅法，結合被鑒證人的企業所得稅月（季）度預繳納稅申報表、匯總納稅分支機構企業所得稅分配表等資料，確認本年度累計實際已預繳的所得稅額和匯總納稅的總機構所屬分支機構分攤的預繳稅額。注意區分預繳本年度稅額和補繳以前年度稅額；
    （二）確認以前年度多繳的所得稅額在本年抵減額；
    （三）確認以前年度應繳未繳在本年度入庫所得稅額；
    （四）確認本年度應補（退）的所得稅額。被鑒證人本年度發生被稅務稽（檢）查、納稅評估、會計信息質量抽查、審計機關審計而發生企業所得稅退補事項的，應當區分所得稅額的所屬年度。
    第十九條  實行企業所得稅匯總納稅的企業，其應納所得稅額項目的鑒證，應當采取下列方法：
    （一）審核確認匯總納稅的分支機構是否符合稅法規定的匯總范圍；
    （二）審核或委托審核確認分支機構的收入總額、扣除項目金額、資產總額、工資總額等內容，確認所得稅分配比例；
    （三）審核分支機構所得稅預繳情況。

第三章  年度納稅申報鑒證證據

    第二十條  鑒證人從事所得稅年度申報鑒證業務，對通過不同途徑或方法取得的鑒證材料，應當按照執業規范的要求，從證據資格和證明能力兩方面進行證據確認，取得與鑒證事項相關的、能夠支持所得稅年度申報鑒證報告的鑒證證據。
    第二十一條  鑒證人在調查被鑒證人的下列情況時，應當按照執業規范的要求，取得有關鑒證材料：
    （一）基本情況調查，包括工商注冊登記情況、組織代碼登記驗證情況、稅務登記情況、申報納稅情況、稅務檢查及整改情況、銀行開戶情況、對外投資情況、分支機構情況等；
    （二）財務會計制度情況調查，包括所執行的會計制度、確定的具體會計規定、各類財務報告、本年度企業會計政策變動情況及說明、接受會計信息質量抽查或者審計的結果及整改情況等；
    （三）內部控制制度自我評價情況調查，包括不相容職務分離控制、授權審批控制、會計系統控制、財產保護控制、預算控制、運營分析控制和績效考評控制等； 
    （四）鑒證年度的重大經濟交易事項調查，包括企業重組、對外投融資等。
    第二十二條  鑒證人對被鑒證人利潤總額的確認，應當取得下列鑒證材料：
    （一）已經其他中介機構審計的財務報表或者鑒證人延伸鑒證取得的、構成財務報表基礎的會計數據信息；有關監管部門、其他中介機構出具的審計（檢查）結論或者建議書、會計信息質量抽查結論等。
    （二）被鑒證人按照適用的國家統一會計制度規定編制的財務報告，所有交易均已記錄并反映在財務報表中的書面聲明；
    （三）鑒證人采取適當的鑒證方法對利潤總額事實方面、會計方面、稅收方面進行審核獲取的有關信息或資料。
    第二十三條  鑒證人對被鑒證人納稅調整增加額和納稅調整減少額的確認，應當取得下列鑒證材料：
    （一）被鑒證人收入類調整項目在事實方面、賬載金額會計方面以及稅收金額方面的有關信息或資料；
    （二）被鑒證人扣除類調整項目在事實方面、賬載金額會計方面以及稅收金額方面的有關信息或資料；
    （三）被鑒證人資產類調整項目在事實方面、賬載金額會計方面以及稅收金額方面的有關信息或資料；
    （四）被鑒證人資產準備金調整項目在事實方面、本期計提額的會計方面以及稅收金額方面的有關信息或資料；
    （五）房地產企業預售收入在事實方面、會計方面以及稅收金額方面的有關信息或資料；
    （六）被鑒證人特別納稅調整項目在事實方面、稅收方面的有關信息或資料。
    第二十四條  對被鑒證人境外所得稅收抵免項目實施鑒證，應當取得下列鑒證材料：
    （一）境外企業注冊及股東情況法律文件資料；
    （二）被鑒證人境外投資、境外交易、境外收益分配的法律文件、會計核算資料及境外投資、境外交易的收益售付匯憑證；
    （三）企業管理當局就境外所得、分配的決策資料；
    （四）境外被投資人、境外不具有獨立納稅地位的分支機構財務會計報告、利潤分配決議；
    （五）外國（地區）政府、稅務機關就境外被投資人的稅收優惠文件及我國政府與該國（地區）的稅收協定或者安排；
    （六）境外企業（法人）所得稅完稅憑證復印件或當地政府核發的具有納稅性質的憑證或證明等資料；
    （七）前任注冊稅務師對境外虧損彌補及前五年境外所得已繳稅款未抵免余額的鑒證意見；
    （八）根據合同及其他證據，鑒證未在境外設立機構而發生的境外交易收入實現時間、相關扣除項目是否符合稅法規定。
    第二十五條  鑒證人對被鑒證人發生的實際資產損失和法定資產損失實施鑒證時，應當取得具有法律效力的外部證據和特定事項的企業內部證據。
稅務機關對被鑒證人資產損失有審查意見的，應當根據稅務機關的意見進行確認。
    第二十六條  鑒證人應當及時對制定的計劃、實施的程序、獲取的證據以及得出的結論作出記錄，按照執業規范的要求，編制、使用和保存企業所得稅年度申報鑒證業務工作底稿（以下簡稱“工作底稿”）。

 第四章  年度納稅申報鑒證報告

    第二十七條  鑒證人完成約定鑒證事項后，由項目負責人編制所得稅年度申報鑒證報告（以下簡稱“鑒證報告”）。
    第二十八條  鑒證報告經業務質量復核后，由執行鑒證業務的注冊稅務師、項目負責人及所長簽名、蓋章并加蓋稅務師事務所印章后對外出具，并按稅務機關的規定報備或者報送。
    鑒證人使用數字證書電子簽名后的電子版鑒證報告，具有與紙質鑒證報告相同的法律效力。
    鑒證人正式出具鑒證報告前，應就擬出具的鑒證報告有關內容的表述與被鑒證人進行溝通。
    第二十九條  鑒證人在鑒證中發現有對被鑒證人所得稅年度納稅申報有重要影響的事項，應在鑒證報告或報告說明中予以披露；被鑒證人有所得稅扣繳義務而未履行的，鑒證人應當一并披露。
    鑒證中發現被鑒證人所得稅處理有與稅收法律法規不符行為，經提醒被鑒證人仍未按其建議進行調整或者改正的，鑒證人應在出具的鑒證報告或報告說明中披露。